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【汇算清缴】超标的利息支出都需要在当年进行纳税调整吗?

2017-04-20 21:58:14来源:会说作者:彭怀文 添加收藏

  作为财税人员都知道借款的利息支出要想税前扣除,是有诸多限制和标准,一旦超标是不能税前扣除的。不能税前扣除,那是不是意味着在利息支出的当年就要就行纳税调整呢?

  一、资本化的利息支出

  根据《企业会计准则第17号——借款费用》和《企业所得税法实施条例》第三十七条规定,借款费用是可能需要资本化的。

  假如资本化的利息支出超过税法规定的扣除标准,在税前扣除时要区分几种情况。

  (一)资本化计入存货的利息支出

  如果经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的,其利息支出应计入存货成本。会计准则和税法规定,在此处是一致的。

  1、存货在建造的当年,由于利息支出是直接计入存货成本的,尚未进入销售成本,对当期损益不产生影响,因此不需要对超标的利息支出做纳税调整。

  2、存货已经达到预定可销售的状态的,但是尚未销售的,计入存货成本的利息支出也不影响当期损益,也不需要对超标的利息支出做纳税调整。

  3、包含有资本化利息支出的存货对外销售的,需要对整个资本化利息支出中超标的部分进行纳税调整,可能既包括当年的利息支出,也包括以前年度资本化的利息支出。

  (二)资本化计入固定资产或无形资产等长期资产的利息支出

  利息支出资本化计入固定资产或无形资产等长期资产的,将导致其会计账面价值与计税基础的差异。固定资产或无形资产等长期资产是通过折旧或摊销等进入损益的,因此超标的利息支出将在这个折旧期间或摊销期间进行纳税调整。

  (三)资本化的利息支出超标的纳税调整与所得税申报填写

  说到“利息支出”的纳税调整,有人会想当然地认为在《A105000纳税调整明细表》的“利息支出”中调整。如果这样想就大错特错了,因为企业所得税申报表的填报说明:

  第18行“(六)利息支出”:第1列“账载金额”填报纳税人向非金融企业借款,会计核算计入当期损益的利息支出的金额;第2列“税收金额”填报按照税法规定允许税前扣除的的利息支出的金额;第3列“调增金额”为第1-2列金额。

  看清楚了“会计核算计入当期损益的利息支出”!如果不是计入当期损益的利息支出当然就不能在此处填写,资本化的利息支出当然不是计入当期损益的支出,所以不能在此处填写。

  资本化进入存货的,销售后会进入到销售成本(主营业务成本)中,在《A105000纳税调整明细表》没有专门的行次填写,故可以将其纳税调整在“29.(十六)其他”填写。

  资本化进入固定资产或无形资产等,属于资产类调整项目,应先填写《A105080资产折旧、摊销情况及纳税调整明细表》,然后再填写《A105000纳税调整明细表》“31.(一)资产折旧、摊销(填写A105080)”。

  二、筹建期间的利息支出

  (一)筹建期间利息支出的会计处理

  根据企业会计准则规定在“6602管理费用”科目下:(一)企业在筹建期间内发生的开办费,包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款费用等在实际发生时,借记本科目(开办费),贷记“银行存款”等科目。

  (二)筹建期间利息支出的税务处理

  《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)第七条中规定:企业自开始生产经营的年度,为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出,不得计算为当期的亏损,应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)第九条规定执行。

  《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)第九条规定:新税法中开(筹)办费未明确列作长期待摊费用,企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除,也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理,但一经选定,不得改变。

  (三)筹建期间利息支出的税会差异分析与纳税调整

  会计上对于筹建期间的费用化的借款费用,全部计入当期损益;税务上,可以有两种选择选择,一是开始经营当年一次性扣除,一是可以按长期待摊费用处理。

  税会差异分析与纳税调整:

  1、税务上一次性扣除可能存在的税会差异及纳税调整

  企业筹建期间小于1年且筹建当年就进入生产经营的,税务上选择一次性扣除的,筹建期间发生的费用化的借款费用,税务和会计处理一致,不存在税会差异,如果利息支出超标也应在当年进行纳税调整。

  如果筹建期间是跨年度的,即使税务上选择的是在开始经营年度一次性扣除,那么在仍然处于筹建期间年度的借款费用即便会计上是费用化的,税务上由于不计算当期亏算还是属于类似于资本化处理。因此,企业在筹建期间的企业所得税申报表在填报时应调整:属于纯筹建期间的,将所有会计上计入当期损益的费用包括费用化的借款费用全部调整为0;属于既有筹建期间又进入生产经营期间的年度,则需要将以前年度的筹建期间费用加上进行扣除,超标的利息支出在进入生产经营期间一次性调整。

  2、税务上选择按照长期待摊费用处理

  《企业所得税法实施条例》第七十条明确规定该项摊销期限不少于三年。

  会计上按照会计准则在费用化借款费用发生的当期,全部计入了当期损益。

  因此,在筹建期间发生的费用化借款费用在纳税申报时应调减至0,在进入生产经营的分摊期间时应按照长期待摊费用进行调增。如果筹建期间利息超标,在整个分摊期间进行调整。

  税务上选择按照长期待摊费用处理的,引起的纳税调整属于资产类调整项目,应先填写《A105080资产折旧、摊销情况及纳税调整明细表》“23.(四)开办费”,然后再填写《A105000纳税调整明细表》“34.(一)其他”。

  综上所述:对于利息支出超标情况,一定需要具体问题具体分析,不能想当然就马上进行纳税调整! 

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