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母公司按照账面净值无偿划转土地到子公司名下的涉税处理

2018-01-10 13:28:39来源:会说作者:肖太寿 添加收藏

母公司按照账面净值无偿划转土地到子公司名下涉及哪些税处理?本文就企业所得税、增值税、土地增值税和印花税进行法理分析。

(一)企业所得税的处理:不缴纳企业所得税

根据《财政部国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》(财税【2014】109号)第三条的规定,对100%直接控制的居民企业之间,以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产,凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的,股权或资产划转后连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动,且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的,可以选择按以下规定进行特殊性税务处理:

第一,划出方企业和划入方企业均不确认所得。

第二,划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础,以被划转股权或资产的原账面净值确定。

第三,划入方企业取得的被划转资产,应按其原账面净值计算折旧扣除。

基于以上税收政策规定,因此母公司将土地资产按账面净值划转到子公司名下,符合以上三个条件,则母公司不缴纳企业所得税。

(二)增值税、土地增值税的处理:不征收增值税和土地增值税

根据《国家税务总局关于资产(股权)划转企业所得税征管问题的公告(国家税务总局公告2015年第40号)第一条第(二)的规定,100%直接控制的母子公司之间,母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本(包括资本公积,下同)处理,子公司按接受投资处理。基于此税收政策的规定,母公司按照账面净值无偿划转土地到子公司名下的账务处理如下:

1、母公司的账务处理:

借:资本公积/实收资本(账面净值)

贷:无形资产——土地(土地的账面净值)

2、子公司的账务处理:

借:无形资产——土地(土地的账面净值)

贷:实收资本——母公司

根据以上会计核算可以发现,母公司按原账面价值划转土地行为,没有发生有偿行为,母公司没有获得增值收益。

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定,“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其他附着物并取得收入,是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承,赠与方式无偿转让房地产的行为。”《财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字【1995】48号)第四条又进一步对于细则中“赠与”所包括的范围问题进行了明确:“细则所称的“赠与”是指如下情况:(一)房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。(二)房产所有人、土地作用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。上述社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。”

基于以上税收政策规定,“出售或者其他方式有偿转让房地产的行为”是指“出售方式有偿转让房地产的行为”和“其他方式有偿转让房地产的行为”。征收土地增值税必须具备两个条件:一是有偿的转让房地产的行为;二是以出售或其他转让方式转让房地产的行为。当然以“继承,赠与方式无偿转让房地产的行为”肯定不征收土地增值税。而福恩公司无偿划转土地到其今后成立的子公司名下,是无偿的行为,不构成土地增值税征收的要件

《中华人民共和国增值税暂行条例》(2017年新修订版)第一条在中华人民共和国境内销售货物或者加工、修理修配劳务(以下简称劳务),销售服务、无形资产、不动产以及进口货物的单位和个人,为增值税的纳税人,应当依照本条例缴纳增值税。而《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第三条条例第一条所称销售货物,是指有偿转让货物的所有权。基于以上税收政策规定,征收增值税必须视“有偿”行为。而福恩公司是无偿划拨,不构成征收增值税的“有偿”要件。

另外,国家层面和地方层面的财税部门明确发文件规定无偿划转不动产、土地使用权是不征土地增值税的。具体如下:

《重庆市地方税务局关于土地增值税若干政策执行问题的公告》(重庆市地方税务局公告2014年第9号)第三条规定:同一投资主体划转同一投资主体内部所属企业之间无偿划转(调拨)房地产,不征收土地增值税。“同一投资主体内部所属企业之间”是指母公司与其全资子公司之间;同一公司所属全资子公司之间;自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间。

《财政部国家税务总局关于中国中信集团公司重组改制过程中土地增值税等政策的通知》(财税[2013]号)第一条规定:在中信集团整体改制为中国中信集团有限公司(以下简称中信有限)过程中,对中信集团无偿转移到中信有限的房地产,以及中信集团无偿转移到中国中信股份有限公司(以下简称中信股份)的房地产,不征土地增值税。

《公司无偿承受非经营性房产有关契税、土地增值税问题》(京地税地[2009]187号)第二条规定:土地增值税(一)根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》的规定,北京汽车工业控股有限责任公司等八家企业将非经营性房产无偿划转北京房地集团有限公司,不属于土地增值税征收范围,不征收土地增值税。

另外,虽然根据财税【2016】36号文件附件1:《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条第(二)项的规定,单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产的行为视同销售无形资产的行为,要征收增值税。但是该文件中规定的是“无偿转让”的行为,在法理上,“无偿划转资产”不等于“无偿转让资产”。因此,“无偿划转资产”不能根据财税【2016】36号文件附件1:《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条第(二)项的规定认定为视同销售行为。

基于以上税收政策分析,母公司按照账面净值无偿划转土地到子公司名下的行为,不是“转让土地”和“无偿转让土地”的行为,不属于增值税和土地增值税的征收范围,不征收增值税和土地增值税。

(三)印花税的处理:依法缴纳印花税

母公司是将其名下的土地资产无偿划转子公司名下的行为,按印花税产权转移书据万分之五税率缴纳印花税。

(四)契税的处理

《财政部、国家税务总局关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》(财税〔2015〕37号)第六条第二款规定:“同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转,包括母公司与其全资子公司之间,同一公司所属全资子公司之间,同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转,免征契税。”基于此规定,子公司接受母公司划转土地资产,不需缴纳契税。


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