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《企业会计准则—现金流量表》指南

2001-01-01     阅读()

《企业会计准则--现金流量表》指南 --------------------------------------------------------------------------------   一、基本要求   (一)企业应在年末编制年报时编报现金流量表。企业编报现金流量表以后,不再编报财务状况变动表。   (二)现金流量表应标明企业名称、会计期间、货币单位和报表编号。   (三)现金流量表应由制表人、单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)签名并盖章;设置总会计师的单位,还须由总会计师签名并盖章。   (四)企业应当根据编制现金流量表的需要,做好有关现金账簿、有关辅助账薄的设置等会计基础工作。   (五)企业应当就现金等价物的确认标准,作出明确规定,并加以披露。现金等价物的确认标准如有变更,应对其加以说明,并应披露确认标准变更对现金流量的影响程度。   二、关于定义   本准则对"现金"、"现金等价物"和"现金流量"进行了定义,以下分别加以说明。本准则中涉及的其他比较重要的概念,如"经营活动"、"投资活动"、"筹资活动"等等,将在正文中其他部分予以说明。   1、现金   现金指企业的库存现金以及可以随时用于支付的存款。   会计上所说的现金通常指企业的库存现金。现金流量表中的"现金"不仅包括"现金"账产核算的库存现金,还包括企业"银行存款"账户核算的存入金融企业、可以随时用于支付的存款,也包括"其他货币资金"账户核算的外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款和存出投资款等其他货币资金。   需要注意的是,银行存款和其他货币资金中有些不能随时用于支付的存款,如,不能随时支取的定期存款等,不应作为现金,而应列作投资;提前通知金融企业便可支取的定期存款,则应包括在现金范围内。   2、现金等价物   现金等价物指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。   其中,期限短,一般是指从购买日起,三个月内到期。例如可在证券市场上流通的三个月内到期的短期债券投资等。   现金等价物虽然不是现金,但其支付能力与现金的差别不大,可视为现金。如,企业为保证支付能力,手持必要的现金,为了不使现金闲置,可以购买短期债券,在需要现金时,随时可以变现。   现金等价物的定义本身,包含了判断一项投资是否属于现金等价物的四个条件,即,(1)期限短;(2)流动性强;(3)易于转换为已知金额的现金;(4)价值变动风险很小。其中,期限短、流动性强,强调了变现能力,而易于转换为已知金额的现金、价值变动风险很小,则强调了支付能力的大小。   3、现金流量   现金流量指企业现金和现金等价物的流入和流出。   企业的现金流量产生于不同的来源,也有不同的用途,如工业企业可通过销售商品、提供劳务收回现金,通过向银行借款收到现金等;为生产产品购买原材料、固定资产需要支付现金,职工工资也需要用现金进行支付等。现金净流量是指现金流入与流出的差额,可能是正数,也可能是负数。如果是正数,则为净流入;如果是负数,则为净流出。一般来说,现金流入大于流出反映了企业现金流量的积极现象和趋势。现金流量信息能够表明企业经营状况是否良好,资金是否紧缺,企业偿付能力大小,从而为投资者、债权人、企业管理者等提供非常有用的信息。   需要注意的是,企业现金形式的转换不会产生现金的流入和流出,如,企业从银行提取现金,是企业现金存放形式的转换,并未流出企业,不构成现金流量;同样,现金与现金等价物之间的转换也不属于现金流量,比如,企业用现金购买将于3个月内到期的国库券。   三、关于现金流量的分类   本准则将现金流量分为三类,即,经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量、筹资活动产生的现金流量。   1、经营活动   经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。   从经营活动的定义可以看出,经营活动的范围很广,它包括了除投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。对于工商企业而言,经营活动主要包括:销售商品、提供劳务、购买商品、接受劳务、支付税费等等。   一般来说,经营活动产生的现金流入项目主要有:销售商品、提供劳务收到的现金,收到的税费返还,收到的其他与经营活动有关的现金;经营活动产生的现金流出项目主要有:购买商品、接受劳务支付的现金,支付给职工以及为职工支付的现金,支付的各项税费,支付的其他与经营活动有关的现金。   各类企业由于行业特点不同,对经营活动的认定存在一定差异,在编制现金流量表时,应根据企业的实际情况,对现金流量进行合理的归类。由于金融保险企业比较特殊,本准则对金融保险企业经营活动的认定作了提示。   2、投资活动   投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。   其中,长期资产是指固定资产、无形资产、在建工程、其他资产等持有期限在一年或一个营业周期以上的资产。   需要注意的是,这里所讲的投资活动,既包括实物资产投资,也包括金融资产投资,它与投资准则所讲的"投资"是两个不同的概念。"投资"是指企业为通过分配来增加财富,或为谋求其他利益,而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。购建固定资产不是"投资",但属于投资活动。   这里之所以将"包括在现金等价物范围内的投资"排除在外,是因为已经将包括在现金等价物范围内的投资视同现金。   一般来说,投资活动产生的现金流入项目主要有:收回投资所收到的现金,取得投资收益所收到的现金,处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额,收到的其他与投资活动有关的现金;投资活动产生的现金流出项目主要有:购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金,投资所支付的现金,支付的其他与投资活动有关的现金。   3、筹资活动   筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。   这里所说的资本,既包括实收资本(股本),也包括资本溢价(股本溢价);这里所说的债务,指对外举债,包括向银行借款、发行债券以及偿还债务等。应付账款、应付票据等商业应付款等属于经营活动,不属于筹资活动。   一般来说,筹资活动产生的现金流入项目主要有:吸收投资所收到的现金,取得借款所收到的现金,收到的其他与筹资活动有关的现金;筹资活动产生的现金流出项目主要有:偿还债务所支付的现金,分配股利、利润或偿付利息所支付的现金,支付的其他与筹资活动有关的现金。   四、关于经营活动产生的现金流量   1、销售商品、提供劳务收到的现金   本项目反映企业销售商品、提供劳务实际收到的现金,包括销售收入和应向购买者收取的增值税销项税额,具体包括:本期销售商品、提供劳务收到的现金,以及前期销售商品、提供劳务本期收到的现金和本期预收的款项,减去本期销售本期退回的商品和前期销售本期退回的商品支付的现金。   需要注意的是,企业销售材料和代购代销业务收到的现金,也在本项目反映。   企业本期销售商品、提供劳务收到的现金可用如下公式计算得出:   销售商品、提供劳务收到的现金=本期销售商品、提供劳务收到的现金+本期收到前期的应收账款+本期收到前期的应收票据+本期的预收账款-本期因销售退回而支付的现金+本期收回前期核销的坏账损失   例1:甲企业本期销售一批商品,开出的增值税专用发票上注明的销售价款为2800000元,增值税销项税额为476000元,以银行存款收讫;应收票据期初余额为270000元,期末余额为60000元;应收账款期初余额为1000000元,期末余额为400000元;年度内核销的坏账损失为20000元。另外,本期因商品质量问题发生退货,支付银行存款30000元,货款已通过银行转账支付。   本期销售商品、提供劳务收到的现金计算如下:   本期销售商品收到的现金3276000   加:本期收到前期的应收票据(270000-60000)210000   本期收到前期的应收账款(1000000-400000-20000)580000   减:本期因销售退回支付的现金30000   本期销售商品、提供劳务收到的现金4036000   2、收到的税费返还   本项目反映企业收到返还的各种税费,如收到的增值税、营业税、所得税、消费税、关税和教育费附加返还款等。   例2:甲企业前期出口商品一批,已交纳增值税,按规定应退增值税8500元,前期未退,本期以转账方式收讫;本期收到退回的营业税款18000元、收到的教育费附加返还款33000元,款项已存入银行。   本期收到的税费返还计算如下:   本期收到的出口退增值税额8500   加:收到的退营业税额18000   收到的退教育费附加返还额33000   本期收到的税费返还59500   3、收到的其他与经营活动有关的现金   本项目反映企业除上述各项目外,收到的其他与经营活动有关的现金,如罚款收入、流动资产损失中由个人赔偿的现金收入等。其他与经营活动有关的现金,如果价值较大的,应单列项目反映。   需要注意的是,修订前的会计准则中的"经营租赁收到的租金"项目,包括在修订后的会计准则中的"收到的其他与经营活动有关的现金"项目中。   4、购买商品、接受劳务支付的现金   本项目反映企业购买材料、商品、接受劳务实际支付的现金,包括支付的货款以及与货款一并支付的增值税进项税额,具体包括:本期购买商品、接受劳务支付的现金,以及本期支付前期购买商品、接受劳务的未付款项和本期预付款项,减去本期发生的购货退回收到的现金。   企业本期购买商品、接受劳务支付的现金可用如下公式计算得出:   购买商品、接受劳务支付的现金=本期购买商品、接受劳务支付的现金+本期支付前期的应付账款+本期支付前期的应付票据+本期预付的账款-本期因购货退回收到的现金   例3:甲公司本期购买原材料,收到的增值税专用发票上注明的材料价款为150000元,增值税进项税额为25500元,款项已通过银行转账支付;本期支付应付票据100000元;用银行汇票支付材料价款、收到银行转来银行汇票多余款收账通知,余款2340元,材料及运费99800元,其相应的增值税为16966元;购买工程用物资150000元,货款已通过银行转账支付。   本期购买商品、接受劳务支付的现金计算如下:   本期购买原材料支付的价款150000   本期购买原材料支付的增值税进项税额25500   本期购买材料支付的价款99800   本期购买材料支付的增值税进项税额16966   加:本期支付的应付票据100000   购买商品、接受劳务支付的现金392266   5、支付给职工以及为职工支付的现金   本项目反映企业实际支付给职工的现金以及为职工支付的现金,包括本期实际支付给职工的工资、奖金、各种津贴和补贴等,以及为职工支付的其他费用。不包括支付的离退休人员的各项费用和支付给在建工程人员的工资等。支付的离退休人员的各项费用,包括支付的统筹退休金以及未参加统筹的退休人员的费用,在"支付的其他与经营活动有关的现金"项目中反映;支付的在建工程人员的工资,在"购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金"项目中反映。   需要注意的是,企业为职工支付的养老、失业等社会保险基金、补充养老保险;支付给职工的住房困难补助;企业为职工交纳的商业保险金;企业支付给职工或为职工支付的其他福利费用等,应根据职工的工作性质和服务对象,分别在"购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金"和"支付给职工以及为职工支付的现金"项目中反映。   例4:甲企业本期实际支付工资500000元,其中经营人员工资300000元,在建工程人员工资200000元。   甲企业本期支付给职工以及为职工支付的现金为300000元。   6、支付的各项税费   本项目反映企业按规定支付的各项税费,包括本期发生并支付的税费,以及本期支付以前各期发生的税费和预交的税金,如支付的教育费附加、矿产资源补偿费、印花税、房产税、土地增值税、车船使用税、预交的营业税等。不包括计入固定资产价值、实际支付的耕地占用税等,也不包括本期退回的增值税、所得税。本期退回的增值税、所得税,在"收到的税费返还"项目中反映。   需要注意的是,修订前的会计准则中的"支付的增值税款"、"支付的所得税款"、"支付的除增值税、所得税以外的其他税费"项目,包括在修订后的会计准则中的"支付的各项税费"项目中。   例5:甲企业本期向税务机关交纳增值税34000元;本期发生的所得税3100000元已全部交纳;企业期初未交所得税280000元;期末未交所得税120000元。   本期支付的各项税费计算如下:   本期支付的增值税额34000   加:本期发生并交纳的所得税额3100000   前期发生本期交纳的所得税额(280000-120000)160000   支付的各项税费3294000   7、支付的其他与经营活动有关的现金   本项目反映企业除上述各项目外,支付的其他与经营活动有关的现金,如罚款支出、支付的差旅费、业务招待费、保险费等。其他与经营活动有关的现金,如果价值较大的,应单列项目反映。   需要注意的是,修订前的会计准则中的"经营租赁所支付的现金"项目,包括在修订后的会计准则中的"支付的其他与经营活动有关的现金"项目中。   五、关于投资活动产生的现金流量   1、收回投资所收到的现金   本项目反映企业出售、转让或到期收回除现金等价物以外的短期投资、长期股权投资而收到的现金,以及收回长期债权投资本金而收到的现金。不包括长期债权投资收回的利息,以及收回的非现金资产。   需要注意的是,长期债权投资收回的利息,不在本项目中反映,而在"取得投资收益所收到的现金"项目中反映。   例6:甲企业某项权益性投资本金为5000000元,企业出售该投资,收回的全部投资金额为4800000元;某项债权性投资本金3500000元,企业出售该投资,收回的全部投资金额为4100000元,其中,600000元是债券利息。   本期收回投资所收到的现金计算如下:   收回权益性投资金额4800000   加:收回债权性投资本金3500000   收回投资所收到的现金8300000   2、取得投资收益所收到的现金   本项目反映企业因股权性投资而分得的现金股利,从子公司、联营企业或合营企业分回利润而收到的现金,以及因债权性投资而取得的现金利息收入。股票股利不在本项目中反映;包括在现金等价物范围内的债券性投资,其利息收入在本项目中反映。   需要注意的是,修订前的会计准则中的"分得股利或利润所收到的现金"、"取得债券利息收入所收到的现金"项目,包括在修订后的会计准则中的"取得投资收益所收到的现金"项目中。   例7:甲企业期初长期投资余额20000000元,均为股票投资,其中15000000元投资于A企业,占其股本的75%,采用权益法核算,另外2000000元和3000000元分别投资于B企业和C企业,各占接受投资企业总股本的5%和10%,采用成本法核算;期末长期投资余额为29000000元;当年A企业盈利20000000元,分配现金股利8000000元,B企业亏损没有分配股利,C企业盈利6000000元,分配现金股利2000000元。企业已如数收到现金股利。   本期取得投资收益所收到的现金计算如下:   取得A企业实际分回的投资收益(8000000×75%)6000000   加:取得B企业实际分回的投资收益0   取得C企业实际分回的投资收益(2000000×10%)200000   取得投资收益所收到的现金6200000   3、处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额   本项目反映企业出售固定资产、无形资产和其他长期资产所取得的现金,减去为处置这些资产而支付的有关费用后的净额。处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收到的现金,与处置活动支付的现金,两者在时间上比较接近,以净额反映更能反映处置活动对现金流量的影响,且由于金额不大,故以净额反映。由于自然灾害等原因所造成的固定资产等长期资产的报废、毁损而收到的保险赔偿收入,也在本项目中反映。   需要注意的是,固定资产报废、毁损的变卖收益以及遭受灾害而收到的保险赔偿收入等,也包括在本项目中反映;如处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额为负数,则应作为投资活动产生的现金流量,在"支付的其他与投资活动有关的现金"项目中反映。   例8:乙公司出售一台不需用设备,收到价款300000元,该设备原价400000元,已提折旧150000元。支付该项设备拆卸费用2000元,运输费用800元,设备已由购入单位运走。   本期处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额计算如下:   本期出售固定资产收到的现金300000   减:支付出售固定资产的清理费用2800   处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额297200   4、收到的其他与投资活动有关的现金   本项目反映企业除上述各项目外,收到的其他与投资活动有关的现金。其他与投资活动有关的现金,如果价值较大的,应单列项目反映。   5、购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金   本项目反映企业购买、建造固定资产,取得无形资产和其他长期资产所支付的现金,包括购买机器设备所支付的现金及增值税款、建造工程支付的现金、支付在建工程人员的工资等现金支出,不包括为购建固定资产而发生的借款利息资本化部分,以及融资租入固定资产所支付的租赁费。为购建固定资产而发生的借款利息资本化部分,以及融资租入固定资产所支付的租赁费,应在"筹资活动产生的现金流量--支付其他与筹资活动有关的现金"项目中反映,不在本项目中反映。企业以分期付款方式购建的固定资产,其首次付款支付的现金在本项目中反映,以后各期支付的现金在"筹资活动产生的现金流量--支付的其他与筹资活动有关的现金"项目中反映。例9:乙公司购入房屋一幢,价款18500000元,通过银行转账18000000元,其他价款用公司产品抵偿。为在建厂房购进建筑材料一批,价值为1600000元,价款已通过银行转账支付。   本期购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金计算如下:   购买房屋支付的现金18000000   加:为在建工程购买材料支付的现金1600000 购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金19600000   6、投资所支付的现金   本项目反映企业进行权益性投资和债权性投资所支付的现金,包括企业取得的除现金等价物以外的短期股票投资、短期债券投资、长期股权投资、长期债权投资支付的现金,以及支付的佣金、手续费等附加费用。企业购买债券的价款中含有债券利息的,以及溢价或折价购入的,均按实际支付的金额反映。   需要注意的是,企业购买股票和债券时,实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息,应在"支付的其他与投资活动有关的现金"项目中反映;收回购买股票和债券时支付的已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息,应在"收到的其他与投资活动有关的现金"项目中反映。   此外,修订前的会计准则中的"权益性投资所支付的现金"、"债权性投资所支付的现金"项目,在修订后的会计准则中的"投资所支付的现金"项目中反映。   例10:甲企业以银行存款20000000元分别投资于A企业、B企业和C企业,其中,15000000元投资于A企业,占其股本总额的75%,采用权益法核算;2000000元投资于B企业,占其股本总额的5%,采用成本法核算;3000000元投资于C企业,占其股本总额的10%,采用成本法核算。此外,购买中国光大银行发行的金融债券,面值总额2000000元,票面利率8%,实际支付金额为2040000元。   本期投资所支付的现金计算如下:   投资于A企业的现金总额15000000   加:投资于B企业的现金总额2000000   投资于C企业的现金总额3000000   投资于光大银行金融债券的现金总额2040000   投资所支付的现金22040000   7、支付的其他与投资活动有关的现金   本项目反映企业除上述各项目外,支付的其他与投资活动有关的现金。其他与投资活动有关的现金,如果价值较大的,应单列项目反映。   六、关于筹资活动产生的现金流量   1、吸收投资所收到的现金   本项目反映企业以发行股票、债券等方式筹集资金实际收到的款项净额(发行收入减去支付的佣金等发行费用后的净额)。   需要注意的是,以发行股票、债券等方式筹集资金而由企业直接支付的审计、咨询等费用,不在本项目中反映,而在"支付的其他与筹资活动有关的现金"项目中反映;由金融企业直接支付的手续费、宣传费、咨询费、印刷费等费用,从发行股票、债券取得的现金收入中扣除,以净额列示。   此外,修订前的会计准则中的"吸收权益性投资所收到的现金"、"发行债券所收到的现金"项目,在修订后的会计准则中的"吸收投资所收到的现金"项目中反映。   例11:甲企业对外公开募集股份10000000股,每股1元,发行价每股1.1元,代理发行的证券公司为其支付的各种费用,共计150000元。此外,甲企业为建设一新项目,批准发行20000000元的长期债券。与证券公司签署的协议规定:该批长期债券委托证券公司代理发行,发行手续费为发行总额的3.5%,宣传及印刷费由证券公司代为支付,并从发行总额中扣除。该企业至委托协议签署为止,已支付咨询费、公证费等5800元。证券公司按面值发行,价款全部收到,支付宣传及印刷费等各种费用114200元。按协议将发行款划至企业在银行的存款账户上。   本期吸收投资所收到的现金计算如下:   发行股票取得的现金10850000   其中:发行总额(10000000×1.1)11000000   减:发行费用150000   发行债券取得的现金19185800   其中:发行总额20000000   减:发行手续费(20000000×3.5%)700000   证券公司代付的各种费用114200   吸收投资所收到的现金30035800   本例中,已支付的咨询费、公证费等5800元,应在"支付的其他与筹资活动有关的现金"项目中反映。   2、借款收到的现金   本项目反映企业举借各种短期、长期借款而收到的现金。   3、收到的其他与筹资活动有关的现金   本项目反映企业除上述各项目外,收到的其他与筹资活动有关的现金。其他与筹资活动有关的现金,如果价值较大的,应单列项目反映。本项目可根据有关科目的记录分析填列。   4、偿还债务所支付的现金   反映企业以现金偿还债务的本金,包括:归还金融企业的借款本金、偿付企业到期的债券本金等。   需要注意的是,企业偿还的借款利息、债券利息,在"分配股利、利润或偿付利息所支付的现金"项目中反映,不在本项目中反映。   5、分配股利、利润或偿付利息所支付的现金   本项目反映企业实际支付的现金股利、支付给其他投资单位的利润或用现金支付的借款利息、债券利息所支付的现金。   需要说明的是,修订前的会计准则中的"分配股利或利润所支付的现金"、"偿付利息所支付的现金"项目,在修订后的会计准则中的"分配股利、利润或偿付利息所支付的现金"项目中反映。此外,不同用途的借款,其利息的开支渠道不一样,如在建工程、财务费用等,但均在本项目中反映。   例12:甲企业期初应付现金股利为210000元,本期宣布并发放现金股利500000元,期末应付现金股利120000元。   本期分配股利、利润或偿付利息所支付的现金计算如下:   本期宣布并发放的现金股利500000   加:本期支付的前期应付股利(210000-120000)90000   分配股利、利润或偿付利息所支付的现金590000   6、支付的其他与筹资活动有关的现金   本项目反映企业除上述各项目外,支付的其他与筹资活动有关的现金。其他与筹资活动有关的现金,如果价值较大的,应单列项目反映。   需要说明的是,修订前的会计准则中的"发生筹资费用所支付的现金"、"融资租赁所支付的现金"、"减少注册资本所支付的现金"项目,在修订后的会计准则中的"支付的其他与筹资活动有关的现金"项目中反映。   七、关于购买和处置于公司及其他营业单位   购买和处置子公司及其他营业单位属于投资活动,其产生的现金流量,应在现金流量表中"投资活动产生的现金流量"类别下"投资所支付的现金"或"收回投资所收到的现金"项目下反映。   整体购买一个单位,其结算方式是多种多样的,如购买方全部以现金支付或一部分以现金支付而另一部分以实物清偿。同时,企业购买子公司及其他营业单位是整体交易,子公司和其他营业单位除有固定资产和存货外,还可能持有现金和现金等价物。这样,整体购买子公司或其他营业单位的现金流量,就应以购买出价中以现金支付的部分减去子公司或其他营业单位持有的现金和现金等价物后的净额反映。   例13:经过协商,甲企业决定购买丙企业的一子公司,出价1500000元,全部以银行存款转账支付。该子公司的有关资料如下:   该子公司有150000元的现金及银行存款,没有现金等价物,企业的实际现金流出为:   购买子公司出价1500000   减:子公司持有的现金和现金等价物150000   购买子公司支付的现金净额1350000   本准则要求企业在现金流量表附注中以总额披露当期购买和处置子公司及其他营业单位的下列信息:   (1)购买或处置价格;   (2)购买或处置价格中以现金支付的部分;   (3)购买或处置子公司及其他营业单位所取得的现金;   (4)购买或处置子公司及其他营业单位按主要类别分类的非现金资产和负债。   本例中,甲企业应在现金流量表附注中作如下披露:   购买子公司的基本情况:   购买价格1500000   购买价格中以现金支付的部分1500000   购买子公司所取得的现金150000   非现金资产:存货300000         固定资产原价3000000         减:累计折旧1500000         长期投资600000         其他资产50000   负债:短期借款400000      应付账款500000      长期应付款200000   企业处置子公司及其他营业单位时,可适当参照上述作法进行处理。   八、关于金融保险企业的现金流量   金融保险企业经营活动的性质和内容与工商企业不同,从而直接影响其现金流量的分类。例如,利息支出在工商企业应作为筹资活动,而在金融企业,利息支出是其经营活动的主要支出,应列入经营活动产生的现金流量。再如,银行等金融企业吸收的存款是其主要经营业务,应作为经营活动产生的现金流量反映。因此,为了满足金融保险企业的特殊要求,本准则对金融保险企业特殊项目的现金流量以及归类单独作了规定。金融企业可根据本行业的特点及现金流量项目的实际情况,进行适当的归类。   为此,本准则列举了金融企业中属于经营活动现金流量的项目:   (1)对外发放的贷款和收回的贷款;   (2)吸收的存款和支付的存款本金;   (3)同业存款及存放同业款项;   (4)向其他金融企业拆借的资金;   (5)利息收入和利息支出;   (6)收回的已于前期核销的贷款;   (7)经营证券业务的企业,买卖证券所收到或支出的现金;   (8)融资租赁所收到的现金。   保险企业的与保险金、保险索赔、年金退款和其他保险利益条款有关的现金收入和现金支出项目,应作为经营活动产生的现金流量进行反映。   九、关于现金流量表的编制   1、关于现金流量以总额或净额反映   现金流量一般应当以总额反映,从而全面揭示企业现金流量的方向、规模和结构。但是,对于那些代客户收取或支付的现金以及周转快、金额大、期限短的项目的现金收入和现金支出应当以净额列示。因为这些现金流量项目周转快,在企业停留的时间短,企业加以利用的余地比较小,净额更能说明其对企业支付能力、偿债能力的影响;反之,如果以总额反映,反而会对评价企业的支付能力和偿债能力、分析企业的未来现金流量产生误导。这些项目包括银行发放的短期贷款和吸收的活期储蓄存款等。还有代客户收取或支付的款项等,如证券公司代收的客户证券买卖交割费、印花税等;旅游公司代游客支付的房费、餐费、交通费、文娱费、行李托运费、门票费、票务费、签证费等费用。   金融企业由于其存贷款业务的数额巨大,比较频繁,因而其下列项目应以净额列示:   (1)短期贷款发放与收回的贷款本金;   (2)活期存款的吸收与支付;   (3)同业存款和存放同业款项的存取;   (4)向其他金融企业拆借资金;   (5)委托存款与委托贷款;   (6)经营证券业务的企业,证券的买入与卖出。   2、关于汇率变化对现金的影响   编制现金流量表时,应当将企业外币现金流量以及境外子公司的现金流量折算成记账本位币。本准则规定,企业外币现金流量以及境外子公司的现金流量,应以现金流量发生日的汇率或平均汇率折算。汇率变动对现金的影响,应作为调节项目,在现金流量表中单独列示。   汇率变动对现金的影响,指企业外币现金流量及境外子公司的现金流量折算成记账本位币时,所采用的是现金流量发生日的汇率或平均汇率,而现金流量表最后一行"现金及现金等价物净增加额"中外币现金净增加额是按期末汇率折算的。这两者的差额即为汇率变动对现金的影响。   例14:甲企业当期出口商品一批,售价1000000美元,销售实现时的汇率为1:8.28,收汇当日汇率为1:8.25;当期进口货物一批,价值50000O美元,结汇当日汇率为1:8.30,资产负债表日汇率为1:8.31。假设当期没有其他业务发生。   汇率变动对现金的影响额计算如下:   经营活动流入的现金1000000(美元)   汇率变动×0.06(8.31-8.25)   汇率变动对现金流入的影响额60000(人民币)   经营活动流出的现金500000(美元)   汇率变动×0.01(8.31-8.30)   汇率变动对现金流出的影响额5000(人民币)   汇率变动对现金的影响额55000(人民币)   现金流量表中:   经营活动流入的现金8250000   经营活动流出的现金4150000   经营活动产生的现金流量净额4100000   汇率变动对现金的影响55000   现金及现金等价物净增加额4155000   现金流量表补充资料中:   现金及现金等价物净增加情况:   银行存款的期末余额(500000×8.31)4155000   银行存款的期初余额0   现金及现金等价物净增加额4155000   从上例可以看出,现金流量表中的最后一项"现金及现金等价物净增加额"数额与现金流量表补充资料中"现金及现金等价物净增加额"数额相等,应当核对相符。在编制现金流量表时,对当期发生的外币业务,也可不必逐笔计算汇率变动对现金的影响,可以通过现金流量表补充资料中"现金及现金等价物净增加额"数额与现金流量表中"经营活动产生的现金流量净额"、"投资活动产生的现金流量净额"、"筹资活动产生的现金流量净额"三项之和比较,其差额即为"汇率变动对现金的影响"。   3、特殊项目   特殊项目,是指企业日常活动之外特殊的、不经常发生的项目,如自然灾害损失、保险赔款、捐赠等。现金流量表通过揭示企业现金流量的来源和用途,为分析现金流量前景提供信息,对于那些日常活动之外特殊的、不经常发生的项目,应当归并到相关类别中,并单独反映,也就是在现金流量相应类别下单设一项。比如,对于自然灾害损失和保险赔款,如果能够确指,属于流动资产损失,应当列入经营活动产生的现金流量;属于固定资产损失,应当列入投资活动产生的现金流量。如果不能确指,则可以列入经营活动产生的现金流量。捐赠收入和支出,可以列入经营活动。当然,如果特殊项目的现金流量金额不大,则可以列入现金流量类别下的"其他"项目,不单列项目。   4、关于经营活动现金流量的列报方法   编制现金流量表时,经营活动现金流量的列报方法有两种:直接法和间接法,它们通常也被称之为现金流量表的报告方法。   直接法是指按现金收入和支出的主要类别直接反映企业经营活动产生的现金流量,如销售商品、提供劳务收到的现金;购买商品_接受劳务支付的现金等就是按现金收入和支出的来源直接反映的。在直接法下,一般是以利润表中的营业收入为起算点,调整与经营活动有关的项目的增减变动,然后计算出经营活动产生的现金流量。   采用直接法时,有关经营活动现金流量的信息,一般通过以下途径之一取得:   (1)企业的会计记录;   (2)根据以下项目对利润表中的营业收入、营业成本以及其他项目进行调整:   ①当期存货及经营性应收和应付项目的变动;   ②固定资产折旧、无形资产摊销等其他非现金项目;   ③其现金影响属于投资或筹资活动现金流量的其他项目。   间接法是指以净利润为起算点,调整不涉及现金的收入、费用、营业外收支等有关项目,据此计算出经营活动产生的现金流量。   本准则规定采用直接法,同时要求在现金流量表附注中披露将净利润调节为经营活动现金流量的信息,也就是用间接法来计算经营活动的现金流量。   5、现金流量表的编制程序   (1)工作底稿法   采用工作底稿法编制现金流量表,就是以工作底稿为手段,以利润表和资产负债表数据为基础,对每一项目进行分析并编制调整分录,从而编制出现金流量表。   在直接法下,整个工作底稿纵向分成三段,第一段是资产负债表项目,其中又分为借方项目和贷方项目两部分;第二段是利润表项目;第三段是现金流量表项目。工作底稿横向分为五栏,在资产负债表部分,第一栏是项目栏,填列资产负债表各项目名称;第二栏是期初数,用来填列资产负债表项目的期初数;第三栏是调整分录的借方;第四栏是调整分录的贷方;第五栏是期末数,用来填列资产负债表各项目的期末数。在利润表和现金流量表部分;第一栏也是项目栏,用来填列利润表和现金流量表项目名称;第二栏空置不填;第三、第四栏分别是调整分录的借方和贷方;第五栏是本期数,利润表部分这一栏数字应和本期利润表数字核对相符,现金流量表部分这一栏的数字可直接用来编制正式的现金流量表。   采用工作底稿法编制现金流量表的程序是:   第一步,将资产负债表的期初数和期末数过人工作底稿的期初数栏和期末数栏;   第二步,对当期业务进行分析并编制调整分录。调整分录大体有这样几类:第一类涉及利润表中的收入、成本和费用项目以及资产负债表中的资产、负债及所有者权益项目,通过调整,将权责发生制下的收入费用转换为现金基础;第二类是涉及资产负债表和现金流量表中的投资、筹资项目,反映投资和筹资活动的现金流量;第三类是涉及利润表和现金流量表中的投资和筹资项目,目的是将利润表中有关投资和筹资方面的收入和费用列入到现金流量表投资、筹资现金流量中去。此外,还有一些调整分录并不涉及现金收支,只是为了核对资产负债表项目的期末期初变动。   在调整分录中,有关现金和现金等价物的事项,并不直接借记或贷记现金,而是分别记入"经营活动产生的现金流量"、"投资活动产生的现金流量"、"筹资活动产生的现金流量"有关项目,借记表明现金流入,贷记表明现金流出;   第三步,将调整分录过人工作底稿中的相应部分;   第四步,核对调整分录,借贷合计应当相等,资产负债表项目期初数加减调整分录中的借贷金额以后,应当等于期末数;   第五步,根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表。   (2)T形账户法   采用T形账户法,就是以T形账户为手段,以利润表和资产负债表数据为基础,对每一项目进行分析并编制调整分录,从而编制出现金流量表。   采用T形账户法编制现金流量表的程序如下:   第一步,为所有的非现金项目(包括资产负债表项目和利润表项目)分别开设T形账户,并将各自的期末期初变动数过入各该账户;   第二步,开设一个大的"现金及现金等价物"T形账户,每边分为经营活动、投资活动和筹资活动三个部分,左边记现金流入,右边记现金流出。与其他账户一样,过入期末期初变动数;   第三步,以利润表项目为基础,结合资产负债表分析每一个非现金项目的增减变动,并据此编制调整分录;   第四步,将调整分录过入各T形账户,并进行核对,该账户借贷相抵后的余额与原先过入的期末期初变动数应当一致;   第五步,根据大的"现金及现金等价物"T形账户编制正式的现金流量表。   6、关于现金流量表补充资料披露的信息   (1)将净利润调节为经营活动现金流量   正如前述,企业应在现金流量表补充资料中,通过债权债务变动、存货变动、应计及递延项目、投资和筹资现金流量相关的收益或费用项目,将净利润调节为经营活动现金流量。   在净利润基础上进行调节的项目主要包括:(1)计提的资产减值准备;(2)固定资产折旧;(3)无形资产摊销;(4)长期待摊费用摊销;(5)待摊费用;(6)预提费用;(7)处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损益;(8)固定资产报废损失;(9)财务费用;(10)投资损益;(11)递延税款;(12)存货;(13)经营性应收项目;(14)经营性应付项目。   调节公式是:   经营活动产生的现金流量净额=净利润+计提的资产减值准备+当期计提的固定资产折旧+无形资产摊销+长期待摊费用摊销+待摊费用减少(减:增加)+预提费用增加(减:减少)+处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失(减:收益)+固定资产报废损失+财务费用+投资损失(减:收益)+递延税款贷项(减:借项)+存货的减少(减:增加)+经营性应收项目的减少(减:增加)+经营性应付项目的增加(减:减少)+其他   (2)不涉及现金收支的投资和筹资活动   反映企业一定期间内影响资产或负债但不形成该期现金收支的所有投资和筹资活动的信息。这些投资和筹资活动虽然不涉及现金收支,但对以后各期的现金流量有重大影响。如融资租赁设备,记入"长期应付款"账户,当期并不支付设备款及租金,但以后各期必须为此支付现金,从而在一定期间内形成了一项固定的现金支出。   不涉及现金收支的投资和筹资活动主要有:债务转为资本、一年内到期的可转换公司债券、融资租入固定资产。   十、现金流量表编制举例   例15:   (一)资料:   1、星光股份有限公司为一般纳税人,适用的增值税税率为17%,所得税税率为33%;原材料采用计划成本进行核算。其2000年12月31日的资产负债表格式和内容见下页表。其中,"应收账款"科目的期末余额为300000元,"坏账准备"科目的期末余额为900元。其他诸如存货、短期投资、长期股权投资、长期债权投资、固定资产、无形资产等资产都没有计提资产减值损失准备。   2、2001年,星光股份有限公司共发生如下经济业务:   (1)收到银行通知,用银行存款支付到期的商业承兑汇票100000元。   (2)购入原材料一批,收到的增值税专用发票上注明的原材料价款为150000元,增值税进项税额为25500元,款项已通过银行转账支付,材料未验收入库。   (3)收到原材料一批,实际成本100000元,计划成本95000元,材料已验收入库,货款已于上月支付。   (4)用银行汇票支付采购材料价款,公司收到开户银行转来银行汇票多余款收账通知,通知上填写的多余款为234元,购入材料及运费99800元,支付的增值税进项税额16966元,原材料已验收入库,该批原材料计划价格100000元。   (5)销售产品一批,开出的增值税专用发票上注明的销售价款为300000元,增值税销项税额为51000元,货款尚未收到。该批产品实际成本180000元,产品已发出。   (6)公司将短期投资(全部为股票投资)15000元兑现,收到本金15000元,投资收益1500元,均存入银行。   (7)购入不需安装的设备1台,收到的增值税专用发票上注明的设备价款为85470元,增值税进项税额为14530元,支付包装费、运费1000元。价款及包装费、运费均以银行存款支付。设备已交付使用。   (8)购入工程物资一批,收到的增值税专用发票上注明的物资价款和增值税进项税额合计为150000元,款项已通过银行转账支付。   (9)工程应付工资200000元,应付职工福利费28000元,应付耕地占用税100000元。   (10)工程完工,计算应负担的长期借款利息150000元。该项借款本息未付。   (11)一项工程完工,交付生产使用,已办理竣工手续,固定资产价值1400000元。   (12)基本生产车间1台机床报废,原价200000元,已提折旧180000元,清理 费用500元,残值收入800元,均通过银行存款收支。该项固定资产已清理完毕。   (13)从银行借入3年期借款400000元,借款已人银行账户,该项借款用于购建 固定资产。   (14)销售产品一批,开出的增值税专用发票上注明的销售价款为700000元,增 值税进项税额为119000元,款项已存入银行。销售产品的实际成本420000元。   (15)公司将要到期的一张面值为200000元的无息银行承兑汇票(不含增值 税),连同解讫通知和进账单交银行办理转账。收到银行盖章退回的进账单一联。款 项银行已收妥。   (16)收到股息30000元(该项投资为成本法核算,对方税率和本企业一致,均 为33%),已存人银行。   (17)公司出售一台不需用设备,收到价款300000元,该设备原价400000元, 已提折;日150000元。该项设备已由购入单位运走。   (18)提取应计入本期损益的借款利息共21500元,其中,短期借款利息11500元;长期借款利息共10000元。   (19)归还短期借款本金250000元,利息12500元,已预提。   (20)提取现金500000元,准备发放工资。   (21)支付工资500000元,其中包括支付给在建工程人员的工资200000元。   (22)分配应支付的职工工资300000元(不包括在建工程应负担的工资),其中生产人员工资275000元,车间管理人员工资10000元;行政管理部门人员工资15000元。   (23)提取职工福利费42000元(不包括在建工程应负担的福利费28000元),其中生产工人福利费38500元,车间管理人员福利费1400元,行政管理部门福利费2100元。   (24)基本生产领用原材料,计划成本700000元,领用低值易耗品,计划成本50000元,采用一次摊销法摊销。   (25)结转领用原材料应分摊的材料成本差异。材料成本差异率为5%。   (26)摊销无形资产60000元;摊销印花税10000元;基本生产车间固定资产修理费(已列入待摊费用)90000元。   (27)计提固定资产折旧100000元,其中计入制造费用80000元;管理费用20000元。首次计提固定资产减值准备30000元。   (28)收到应收账款51000元,存入银行,按应收账款余额的0.3%计提坏账准备。   (29)用银行存款支付产品展览费10000元。   (30)计算并结转本期完工产品成本1282400元。没有期初在产品,本期生产的产品全部完工入库。   (31)广告费10000元,已用银行存款支付。   (32)公司采用商业承兑汇票结算方式销售产品一批,开出的增值税专用发票上注明的销售价款为250000元,增值税销项税额为42500元,收到292500元的商业承兑汇票1张,产品实际成本为150000元。   (33)公司将上述承兑汇票到银行办理贴现,贴现息为20000元。   (34)提取现金50000元,准备支付退休费。   (35)支付退休金50000元,未统筹。   (36)公司本期产品销售应交纳的教育费附加为2000元。   (37)用银行存款交纳增值税100000元;教育费附加2000元。   (38)结转本期产品销售成本750000元。   (39)计算并结转应交所得税(税率为33%)102399元。   (40)将各收支科目结转本年净利润207901元。   (41)提取法定盈余公积金20790.10元,法定公益金10395.05元,分配普通股现金股利32215.85元。   (42)将利润分配各明细科目的余额转入"末分配利润"明细科目,结转本年利润。   (43)偿还长期借款1000000元。   (44)用银行存款交纳所得税102399元。   要求:编制星光股份有限公司2001年度经济业务的会计分录,并在此基础上编制资产负债表、利润表和现金流量表。   (二)根据上述资料编制会计分录和资产负债表。   1、根据前述业务编制会计分录   (1)借:应付票据100000      贷:银行存款100000   (2)借:物资采购150000        应交税金--应交增值税(进项税额)25500      贷:银行存款175500   (3)借:原材料95000        材料成本差异5000      贷:物资采购100000   (4)借:物资采购99800        银行存款234        应交税金--应交增值税(进项税额)16966      贷:其他货币资金117000   借:原材料100000    贷:物资采购99800      材料成本差异200   (5)借:应收账款351000      贷:主营业务收入300000        应交税金--应交增值税(销项税额)51000   (6)借:银行存款16500      贷:短期投资15000        投资收益1500   (7)借:固定资产101000      贷:银行存款101000   (8)借:工程物资150000      贷:银行存款150000   (9)借:在建工程328000      贷:应付工资200000        应付福利费28000        应交税金--耕地占用税100000   (10)借:在建工程150000       贷:长期借款--应付利息150000   (11)借:固定资产1400000       贷:在建工程1400000   (12)借:固定资产清理20000        累计折旧180000       贷:固定资产200000   借:固定资产清理500    贷:银行存款500   借:银行存款800    贷:固定资产清理800   借:营业外支出--处置固定资产净损失19700    贷:固定资产清理19700   (13)借:银行存款400000       贷:长期借款400000   (14)借:银行存款819000       贷:主营业务收入700000         应交税金--应交增值税(销项税额)119000   (15)借:银行存款200000       贷:应收票据200000   (16)借:银行存款30000       贷:投资收益30000   (17)借:固定资产清理250000        累计折旧150000       贷:固定资产400000   借:银行存款300000    贷:固定资产清理300000   借:固定资产清理50000    贷:营业外收入--处置固定资产净收益50000   (18)借:财务费用21500       贷:预提费用11500         长期借款--应付利息10000   (19)借:短期借款250000        预提费用12500       贷:银行存款262500   (20)借:现金500000       贷:银行存款500000   (21)借:应付工资500000       贷:现金500000   (22)借:生产成本275000        制造费用10000        管理费用15000       贷:应付工资300000   (23)借:生产成本38500        制造费用1400        管理费用2100       贷:应付福利费42000   (24)借:生产成本700000       贷:原材料700000   借:制造费用50000    贷:低值易耗品50000   (25)借:生产成本35000        制造费用2500       贷:材料成本差异37500   (26)借:管理费用--无形资产摊销60000       贷:无形资产60000   借:管理费用--印花税10000     制造费用--固定资产修理费90000    贷:待摊费用100000   (27)借:制造费用--折旧费80000        管理费用--折旧费20000       贷:累计折旧100000   借:营业外支出--固定资产减值损失30000    贷:固定资产减值准备30000   (28)借:银行存款51000       贷:应收账款51000   借:管理费用--坏账损失900    贷:坏账准备900   (29)借:营业费用--展览费10000       贷:银行存款10000   (30)借:生产成本233900       贷:制造费用233900   借:库存商品1282400    贷:生产成本1282400   (31)借:营业费用--广告费10000       贷:银行存款10000   (32)借:应收票据292500       贷:主营业务收入250000         应交税金--应交增值税(销项税额)42500   (33)借:财务费用20000        银行存款272500       贷:应收票据292500   (34)借:现金50000       贷:银行存款50000   (35)借:管理费用--劳动保险费50000       贷:现金50000   (36)借:主营业务税金及附加2000       贷:其他应交款--应交教育费附加2000   (37)借:应交税金--应交增值税(已交税金)100000        其他应交款--应交教育费附加2000       贷:银行存款102000   (38)借:主营业务成本750000       贷:库存商品750000   (39)借:所得税102399       贷:应交税金--应交所得税102399   应交所得税金额为:   (1331500-1021200-30000+30000)×33%=102399(元)   (40)借:主营业务收入1250000        营业外收入50000        投资收益31500       贷:本年利润1331500   借:本年利润1021200    贷:主营业务成本750000      主营业务税金及附加2000      营业费用20000      管理费用158000      财务费用41500      营业外支出49700   借:本年利润102399    贷:所得税102399   (4)借:利润分配--提取法定盈余公积20790.10      贷:盈余公积--法定盈余公积20790.10   借:利润分配--提取法定公益金10395.05    贷:盈余公积--法定公益金10395.05   借:利润分配--应付普通股股利32215.85    贷:应付股利32215.85   提取法定盈余公积金数额为:   (331500-1021200-102399)×10%=20790.10(元)   提取法定公益金数额为:   (1331500-1021200-102399)×5%=10395.05(元)   (42)借:利润分配--未分配利润63401       贷:利润分配--提取法定盈余公积20790.10   提取法定公益金10395.05   应付普通股股利32215.85   借:本年利润207901    贷:利润分配--未分配利润207901   (43)借:长期借款1000000       贷:银行存款1000000   (44)借:应交税金--应交所得税102399       贷:银行存款102399   2、编制资产负债表和利润表   (三)编制现金流量表   1、采用工作底稿法编制程序,具体步骤如下:   第一步,将资产负债表的期初数和期末数过人工作底稿的期初数栏和期末数栏。   第二步,对当期业务进行分析并编制调整分录。编制调整分录时,要以利润表项目为基础,从"主营业务收入"开始,结合资产负债表项目逐一进行分析。本例调整分录如下:   (1)分析调整主营业务收入:   借:经营活动现金流量--销售商品收到的现金1201000     应收账款300000    贷:主营业务收入1250000      应收票据200000      应交税金51000   利润表中的主营业务收入是控权责发生制反映的,应转换为现金制。为此,应调整应收账款和应收票据的增减变动。本例应收账款增加300000元,其中货款增加249000元,应减少经营活动产生的现金流量,增值税销项税额增加51000元,与应交税金相对应,而应收票据减少200000元均系货款,应增加经营活动产生的现金流量。   (2)分析调整主营业务成本:   借:主营业务成本750000     应付票据100000    贷:经营活动现金流量--购买商品支付的现金844700      存货5300   应付票据减少100000元,表明本期用于购买存货的现金支出增加100000元;存货减少5300元,表明本期消耗的存货中有5300元是原先库存的,也即使购买商品支付的现金减少5300元。   (3)计算营业费用付现:   借:营业费用20000    贷:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金20000   本例中利润表中所列营业费用与按现金制确认数相同。   (4)调整本年主营业务税金及附加:   借:主营业务税金及附加2000    贷:经营活动现金流量--支付的各项税费2000   本年支付的主营业务税金及附加。   (5)分析调整管理费用:   借:管理费用158000    贷:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金158000   管理费用中包含着不涉及现金支出的项目,此笔分录先将管理费用全额转入"经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金"项目中,至于不涉及现金支出的项目,再分别进行调整。   (6)分析调整财务费用:   借:财务费用41500    贷:经营活动现金流量--销售商品收到的现金20000      预提费用11500      长期借款10000   本期增加的财务费用中,有20000元是票据贴现利息,由于在调整应收票据时已全额计入"经营活动现金流量--销售商品收到的现金",所以要从"经营活动现金流量--销售商品收到的现金"项目内冲回,不能作为现金流出;预提费用11500元和长期借款10000元均系利息费用。   (7)分析调整投资收益:   借:投资活动现金流量--取得投资收益所收到的现金30000             --收回投资所收到的现金16500    贷:投资收益31500      短期投资15000   投资收益应从利润表项目中调整出来,列入投资活动现金流量中。本例投资收益由两部分组成,一是分得现金股利30000元,二是出售短期投资获利1500元。   (8)分析调整所得税:   借:所得税102399    贷:应交税金102399   将利润表中的所得税调入应交税金。   (9)分析调整营业外收入:   借:投资活动现金流量--处置固定资产收到的现金300000     累计折旧150000    贷:营业外收入50000      固定资产400000   编制现金流量表时,需对营业外收入和支出进行分析,以列入现金流量表的不同部分。本例中营业外收入50000元是处置固定资产的利得,处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。   (10)分析调整营业外支出:   借:营业外支出19700     投资活动现金流量--处置固定资产收到的现金300     累计折旧180000    贷:固定资产200000   借:营业外支出30000    贷:固定资产减值准备30000   本例中营业外支出49700元是由两部分组成:一部分营业外支出19700元是处置固定资产的损失,处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中,另一部分营业外支出30000元是计提的固定资产减值准备。   (11)分析调整坏账准备:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金900    贷:坏账准备900   计提坏账准备时都已列入管理费用,因此坏账准备的期末期初差额应调整管理费用,而管理费用已在第(5)笔分录中全额调整到"经营活动现金流量--支付的其他经营活动有关的现金"项目中,因此需要补充调整。   (12)分析调整待摊费用:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金10000             --购买商品支付的现金90000    贷:待摊费用100000   待摊费用减少数100000元中,包括两部分内容,一是摊销的印花税10000元,已计入管理费用,基于和第(11)笔分录同样的理由,加以调整;二是摊销固定资产大修理费用90000元,已计入制造费用并分配到产品成本中,也即已经计入到存货成本中。由于存货的变动已在第(2)笔分录中全部调整到"经营活动现金流量--购买商品支付的现金"中,所以这里要补充调整。   (13)分析调整固定资产:   借:固定资产1501000    贷:投资活动现金流量--购建固定资产支付的现金101000      在建工程1400000   本期固定资产的增加包括两部分,一是购入设备101000元,二是在建工程完工转入1400000元。   (14)分析调整累计折旧:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金20000             --购买商品支付的现金80000    贷:累计折旧100000   本期计提的折旧100000元中,计入管理费用的20000元,计入制造费用的80000元,基于和第(12)笔分录同样的理由,应作补充调整。   (15)分析调整在建工程:   借:在建工程478000     工程物资150000    贷:投资活动现金流量--购建固定资产支付的现金350000      长期借款150000      应付福利费28000      应交税金100000   本期在建工程的增加原因,包括这样几个方面:一是以现金购买工程物资150000元及支付工资200000元;二是长期借款利息资本化150000元;三是应付福利费28000元、投资方向调节税100000元均资本化到在建工程成本中。   (16)分析调整无形资产:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金60000    贷:无形资产60000   无形资产摊销时已计入管理费用,所以应作补充调整。理由同第(11)笔分录。   (17)分析调整短期借款:   借:短期借款250000    贷:筹资活动现金流量--偿还债务所支付的现金250000   偿还短期借款应列入筹资活动的现金流量。   (18)分析调整应付工资:   借:应付工资300000    贷:经营活动现金流量--支付给职工以及为职工支付的现金300000   借:经营活动现金流量--购买商品支付的现金285000             --支付的其他与经营活动有关的现金15000    贷:应付工资300000   本期应付工资的期末期初差额虽然为零,但并不意味着本期支付给职工的工资为零。上述分录中,由于工资费用分配时已分别计入制造费用和管理费用,所以要补充调整。   (19)分析调整应付福利费:   借:经营活动现金流量--购买商品支付的现金39900             --支付的其他与经营活动有关的现金2100    贷:应付福利费42000   理由同上。本例中并没有出现使用应付福利费的情况。若本期使用了应付福利费,则应将这部分金额列入"经营活动现金流量--支付给职工以及为职工支付的现金"项目中。   (20)分析调整应交税金:   借:应交税金244865    贷:经营活动现金流量--支付的各项税费202399              --购买商品支付的现金42466   借:经营活动现金流量--销售商品收到的现金161500    贷:应交税金161500   这里的第一笔调整分录,是调整实际以现金交纳的增值税款、所得税款以及购货时支付的增值税进项税额;第二笔分录是调整收到的增值税销项税额。为便于分析,企业在日常核算中,应按应交税金的税种分设明细账,以便取得分析所需的数据。   (21)分析调整预提费用:   借:预提费用12500    贷:筹资活动现金流量--偿付利息所支付的现金12500   以现金支付利息。   (22)分析调整长期借款:   借:长期借款1000000    贷:筹资活动现金流量--偿还债务所支付的现金1000000   以现金偿还长期借款。   借:筹资活动现金流量--借款所收到的现金400000    贷:长期借款400000   举借长期借款。   (23)结转净利润:   借:净利润207901    贷:未分配利润207901   (24)提取盈余公积及分配股利:   借:未分配利润63401    贷:盈余公积31185.15      应付股利32215.85   (25)最后调整现金净变化额:   借:现金净减少额590865    贷:现金590865   第三步,将调整分录过人工作底稿的相应部分。   第四步,核对调整分录,借方、贷方合计数均已经相等,资产负债表项目期初数加减调整分录中的借贷金额以后,也已等于期末数。   第五步,根据工作底稿中的现金流量表项目部分编制正式的现金流量表。   2、采用T形账户法,具体步骤如下:   沿用例15的资料:   第一步,为所有的非现金项目(包括资产负债表项目和利润表项目)分别开设T形账户,并将各自的期末期初变动数过入各该账户。如果项目的期末数大于期初数,则将差额过入和项目余额相同的方向;反之,过入相反的方向。   第二步,开设一个大的"现金及现金等价物"T形账户,每边分为经营活动、投资活动和筹资活动三个部分,左边记现金流入,右边记现金流出。与其他账户一样,过入期末期初变动数。   第三步,以利润表项目为基础,结合资产负债表分析每一个非现金项目的增减变动,并据此编制调整分录。本例调整分录基本上和工作底稿法下一样。在实际工作中,若采用T形账户法,企业可省去一些不涉及现金的调整分录,以简化编制现金流量表的工作量。   (1)分析调整主营业务收入:   借:经营活动现金流量--销售商品收到的现金1201000     应收账款300000    贷:主营业务收入1250000      应收票据200000      应交税金51000   利润表中的主营业务收入是按权责发生制反映的,应转换为现金制。为此,应调整应收账款和应收票据的增减变动。本例应收账款增加300000元,其中货款增加249000元,应减少经营活动产生的现金流量,增值税销项税额增加51000元,与应交税金相对应,而应收票据减少200000元均系货款,应增加经营活动产生的现金流量。   (2)分析调整主营业务成本:   借:主营业务成本750000     应付票据100000    贷:经营活动现金流量--购买商品支付的现金844700      存货5300   应付票据减少100000元,表明本期用于购买存货的现金支出增加100000元;存货减少5300元,表明本期消耗的存货中有5300元是原先库存的,也即使购买商品支付的现金减少5300元。   (3)计算营业费用付现:   借:营业费用20000    贷:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金20000   本例中利润表中所列营业费用与按现金制确认数相同。   (4)调整本年主营业务税金及附加:   借:主营业务税金及附加2000    贷:经营活动现金流量--支付的各项税费2000   本年支付的主营业务税金及附加。   (5)分析调整管理费用:   借:管理费用158000    贷:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金158000   管理费用中包含着不涉及现金支出的项目,此笔分录先将管理费用全额转入"经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金"项目中,至于不涉及现金支出的项目,再分别进行调整。   (6)分析调整财务费用:   借:财务费用41500    贷:经营活动现金流量--销售商品收到的现金20000      预提费用11500      长期借款10000   本期增加的财务费用中,有20000元是票据贴现利息,由于在调整应收票据时已全额计入"经营活动现金流量--销售商品收到的现金",所以要从"经营活动现金流量--销售商品收到的现金"项目内冲回,不能作为现金流出;预提费用11500元和长期借款10000元均系利息费用。   (7)分析调整投资收益:   借:投资活动现金流量--取得投资收益所收到的现金30000             --收回投资所收到的现金16500    贷:投资收益31500      短期投资15000   投资收益应从利润表项目中调整出来,列入投资活动现金流量中。本例投资收益由两部分组成,一是分得现金股利30000元,二是出售短期投资获利1500元。   (8)分析调整所得税:   借:所得税102399    贷:应交税金102399   将利润表中的所得税调入应交税金。   (9)分析调整营业外收入:   借:投资活动现金流量--处置固定资产收到的现金300000     累计折旧150000    贷:营业外收入50000      固定资产400000   编制现金流量表时,需对营业外收入和支出进行分析,以列入现金流量表的不同部分。本例中营业外收入50000元是处置固定资产的利得,处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。   (10)分析调整营业外支出:   借:营业外支出19700     投资活动现金流量--处置固定资产收到的现金300     累计折旧180000    贷:固定资产200000   借:营业外支出30000    贷:固定资产减值准备30000   本例中营业外支出49700元是由两部分组成:一部分营业外支出19700元是处置固定资产的损失,处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中,另一部分营业外支出30000元是计提的固定资产减值准备。   (11)分析调整坏账准备:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金900    贷:坏账准备900   计提坏账准备时都已列入管理费用,因此坏账准备的期末期初差额应调整管理费用,而管理费用已在第(5)笔分录中全额调整到"经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金"项目中,因此需要补充调整。   (12)分析调整待摊费用:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金10000             --购买商品支付的现金90000    贷:待摊费用100000   待摊费用减少数100000元中,包括两部分内容,一是摊销的印花税10000元, 已计入管理费用,基于和第(11)笔分录同样的理由,加以调整;二是摊销固定资产 大修理费用90000元,已计入制造费用并分配到产品成本中,也即已经计入到存货 成本中。由于存货的变动已在第(2)笔分录中全部调整到"经营活动现金流量-- 购买商品支付的现金"中,所以这里要补充调整。   (13)分析调整固定资产:   借:固定资产1501000    贷:投资活动现金流量--购建固定资产支付的现金101000      在建工程1400000   本期固定资产的增加包括两部分,一是购入设备101000元,二是在建工程完工转入1400000元。   (14)分析调整累计折旧:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金20000             --购买商品支付的现金80000    贷:累计折旧100000   本期计提的折旧100000元中,计入管理费用的20000元,计入制造费用的80000元,基于和第(12)笔分录同样的理由,应作补充调整。   (15)分析调整在建工程:   借:在建工程478000     工程物资150000    贷:投资活动现金流量--购建固定资产支付的现金350000      长期借款150000      应付福利费28000      应交税金100000   本期在建工程的增加原因,包括这样几个方面:一是以现金购买工程物资150000元及支付工资200000元;二是长期借款利息资本化150000元;三是应储福利费28000元、投资方向调节税100000元均资本化到在建工程成本中。   (16)分析调整无形资产:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金60000    贷:无形资产60000   无形资产摊销时已计入管理费用,所以应作补充调整。理由同第(11)笔分录:   (17)分析调整短期借款:   借:短期借款250000    贷:筹资活动现金流量--偿还债务所支付的现金250000   偿还短期借款应列入筹资活动的现金流量。   (18)分析调整应付工资:   借:应付工资300000    贷:经营活动现金流量--支付给职工以及为职工支付的现金300000   借:经营活动现金流量--购买商品支付的现金285000             --支付的其他与经营活动有关的现金15000    贷:应付工资300000   本期应付工资的期末期初差额虽然为零,但并不意味着本期支付给职工的工资为零。上述分录中,由于工资费用分配时已分别计入制造费用和管理费用,所以要补充调整。   (19)分析调整应付福利费:   借:经营活动现金流量--购买商品支付的现金39900             --支付的其他与经营活动有关的现金2100    贷:应付福利费42000   理由同上。本例中并没有出现使用应付福利费的情况。若本期使用了应付福利费,则应将这部分金额列入"经营活动现金流量--以付给职工以及为职工支付的现金"项目中。   (20)分析调整应交税金:   借:应交税金24865    贷:经营活动现金流量--支付的各项税费202339              --购买商品支付的现金42466   借:经营活动现金流量--销售商品收到的现金161500    贷:应交税金161500   这里的第一笔调整分录,是调整实际以现金交纳的增值税款、所得税款以及购货时支付的增值税进项税额;第二笔分录是调整收到的增值税销项税额。为便于分析,企业在日常核算中,应按应交税金的税种分设明细账,以便取得分析所需的数据。   (21)分析调整预提费用:   借:预提费用12500    贷:筹资活动现金流量--偿付利息所支付的现金12500   以现金支付利息。   (22)分析调整长期借款:   借:长期借款1000000    贷:筹资活动现金流量--偿还债务所支付的现金1000000   以现金偿还长期借款。   借:筹资活动现金流量--借款所收到的现金400000    贷:长期借款400000   举借长期借款。   (23)结转净利润:   借:净利润207901    贷:未分配利润207901   (24)提取盈余公积及分配股利:   借:未分配利润63401    贷:盈余公积31185.15      应付股利32215.85   (25)最后调整现金净变化额:   借:现金净减少额590865    贷:现金590865   第四步,将调整分录过入各T形账户,并进行核对,该账户借贷相抵后的余额与原先过入的期末期初变动数应当一致。   第五步,根据大的"现金及现金等价物"T形账户编制正式的现金流量表。   2.采用T形账户法,具体步骤如下:   沿用例15的资料:   第一步,为所有的非现金项目(包括资产负债表项目和利润表项目)分别开设T形账户,并将各自的期末期初变动数过入各该账户。如果项目的期末数大于期初数,则将差额过入和项目余额相同的方向;反之,过入相反的方向。   第二步,开设一个大的"现金及现金等价物"T形账户,每边分为经营活动、投资活动和筹资活动三个部分,左边记现金流入,右边记现金流出。与其他账户一样,过入期末期初变动数。   第三步,以利润表项目为基础,结合资产负债表分析每一个非现金项目的增减变动,并据此编制调整分录。本例调整分录基本上和工作底稿法下一样。在实际工作中,若采用T形账户法,企业可省去一些不涉及现金的调整分录,以简化编制现金流量表的工作量。   (1)分析调整主营业务收入:   借:经营活动现金流量--销售商品收到的现金12010001     应收账款300000    贷:主营业务收入1250000      应收票据200000      应交税金51000   利润表中的主营业务收入是按权责发生制反映的,应转换为现金制。为此,应调整应收账款和应收票据的增减变动。本例应收账款增加300000元,其中货款增加249000元,应减少经营活动产生的现金流量,增值税销项税额增加51000元,与应交税金相对应,而应收票据减少200000元均系货款,应增加经营活动产生的现金流量。   (2)分析调整主营业务成本:   借:主营业务成本750000     应付票据100000    贷:经营活动现金流量--购买商品支付的现金844700      存货5300   应付票据减少100000元,表明本期用于购买存货的现金支出增加100000元;存货减少5300元,表明本期消耗的存货中有5300元是原先库存的,也即使购买商品支付的现金减少5300元。   (3)计算营业费用付现:   借:营业费用20000    贷:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金20000   本例中利润表中所列营业费用与按现金制确认数相同。   (4)调整本年主营业务税金及附加:   借:主营业务税金及附加2000    贷:经营活动现金流量--支付的各项税费2000   本年支付的主营业务税金及附加。   (5)分析调整管理费用:   借:管理费用158000    贷:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金158000   管理费用中包含着不涉及现金支出的项目,此笔分录先将管理费用全额转入"经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金"项目中,至于不涉及现金支出的项目,再分别进行调整。   (6)分析调整财务费用:   借:财务费用41500    贷:经营活动现金流量--销售商品收到的现金20000      预提费用11500      长期借款10000   本期增加的财务费用中,有20000元是票据贴现利息,由于在调整应收票据时已全额计入"经营活动现金流量--销售商品收到的现金",所以要从"经营活动现金流量--销售商品收到的现金"项目内冲回,不能作为现金流出;预提费用11500元和长期借款10000元均系利息费用。   (7)分析调整投资收益:   借:投资活动现金流量--取得投资收益所收到的现金30000             --收回投资所收到的现金16500    贷:投资收益31500      短期投资15000   投资收益应从利润表项目中调整出来,列入投资活动现金流量中。本例投资收益由两部分组成,一是分得现金股利30000元,二是出售短期投资获利1500元。   (8)分析调整所得税:   借:所得税102399    贷:应交税金102399   将利润表中的所得税调入应交税金。   (9)分析调整营业外收入:   借:投资活动现金流量--处置固定资产收到的现金300000     累计折旧150000    贷:营业外收入50000      固定资产400000   编制现金流量表时,需对营业外收入和支出进行分析,以列入现金流量表的不同部分。本例中营业外收入50000元是处置固定资产的利得,处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中。   (10)分析调整营业外支出:   借:营业外支出19700     投资活动现金流量--处置固定资产收到的现金300     累计折旧180000    贷:固定资产200000   借:营业外支出30000    贷:固定资产减值准备30000   本例中营业外支出49700元是由两部分组成:一部分营业外支出19700元是处置固定资产的损失,处置过程中收到的现金应列入投资活动现金流量中,另一部分营业外支出30000元是计提的固定资产减值准备。   (11)分析调整坏账准备:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金900    贷:坏账准备900   计提坏账准备时都已列入管理费用,因此坏账准备的期末期初差额应调整管理费用,而管理费用已在第(5)笔分录中全额调整到"经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金"项目中,因此需要补充调整。   (12)分析调整待摊费用:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金10000             --购买商品支付的现金90000    贷:待摊费用100000   待摊费用减少数100000元中,包括两部分内容,一是摊销的印花税10000元,已计入管理费用,基于和第(11)笔分录同样的理由,加以调整;二是摊销固定资产大修理费用90000元,已计入制造费用并分配到产品成本中,也即已经计入到存货成本中。由于存货的变动已在第(2)笔分录中全部调整到"经营活动现金流量--购买商品支付的现金"中,所以这里要补充调整。   (13)分析调整固定资产:   借:固定资产1501000    贷:投资活动现金流量--购建固定资产支付的现金101000      在建工程1400000   本期固定资产的增加包括两部分,一是购入设备101000元,二是在建工程完工转入1400000元。   (14)分析调整累计折旧:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金20000             --购买商品支付的现金80000    贷:累计折旧100000   本期计提的折旧100000元中,计入管理费用的20000元,计入制造费用的80000元,基于和第(12)笔分录同样的理由,应作补充调整。   (15)分析调整在建工程:   借:在建工程478000     工程物资150000    贷:投资活动现金流量--购建固定资产支付的现金350000      长期借款150000      应付福利费28000      应交税金100000   本期在建工程的增加原因,包括这样几个方面:一是以现金购买工程物资150000元及支付工资200000元;二是长期借款利息资本化150000元;三是应付福利费28000元、投资方向调节税100000元均资本化到在建工程成本中。   (16)分析调整无形资产:   借:经营活动现金流量--支付的其他与经营活动有关的现金60000    贷:无形资产60000   无形资产摊销时已计入管理费用,所以应作补充调整。理由同第(11)笔分录。   (17)分析调整短期借款:   借:短期借款250000    贷:筹资活动现金流量--偿还债务所支付的现金250000   偿还短期借款应列入筹资活动的现金流量。   (18)分析调整应付工资:   借:应付工资300000    贷:经营活动现金流量--支付给职工以及为职工支付的现金300000   借:经营活动现金流量--购买商品支付的现金285000             --支付的其他与经营活动有关的现金15000    贷:应付工资300000   本期应付工资的期末期初差额虽然为零,但并不意味着本期支付给职工的工资为零。上述分录中,由于工资费用分配时已分别计入制造费用和管理费用,所以要补充调整。   (19)分析调整应付福利费:   借:经营活动现金流量--购买商品支付的现金39900             --支付的其他与经营活动有关的现金2100    贷:应付福利费42000   理由同上。本例中并没有出现使用应付福利费的情况。若本期使用了应付福利费,则应将这部分金额列入"经营活动现金流量--支付给职工以及为职工支付的现金"项目中。   (20)分析调整应交税金:   借:应交税金244865    贷:经营活动现金流量--支付的各项税费202399              --购买商品支付的现金42466   借:经营活动现金流量--销售商品收到的现金161500    贷:应交税金161500   这里的第一笔调整分录,是调整实际以现金交纳的增值税款、所得税款以及购货时支付的增值税进项税额;第二笔分录是调整收到的增值税销项税额。为便于分析,企业在日常核算中,应按应交税金的税种分设明细账,以便取得分析所需的数据。   (21)分析调整预提费用:   借:预提费用12500    贷:筹资活动现金流量--偿付利息所支付的现金12500   以现金支付利息。   (22)分析调整长期借款:   借:长期借款1000000    贷:筹资活动现金流量--偿还债务所支付的现金1000000   以现金偿还长期借款。   借:筹资活动现金流量--借款所收到的现金400000    贷:长期借款400000   举借长期借款。   (23)结转净利润:   借:净利润207901    贷:未分配利润207901   (24)提取盈余公积及分配股利:   借:未分配利润63401    贷:盈余公积31185.15      应付股利32215.85   (25)最后调整现金净变化额:   借:现金净减少额590865    贷:现金590865   第四步,将调整分录过入各T形账户,并进行核对,该账户借贷相抵后的余额与原先过入的期末期初变动数应当一致。   第五步,根据大的"现金及现金等价物"T形账户编制正式的现金流量表。
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