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研发费用加计扣除的税法解读

2009-10-21     来源:纳税服务网 阅读()

  《中华人民共和国企业所得税法》第三十条及其实施条例第九十五条规定:企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。具体处理办法从2008年1月1日起规定如下:

  企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用,未形成无形资产计入当期损益的,在按规定实行100%扣除的基础上,按研究开发费用的50%加计扣除;形成无形资产的,按无形资产成本的150%进行摊销。

  其中新技术、新产品、新工艺是指国内尚未形成研究开发成果的技术、产品和工艺。企业的研究开发费用,包括新产品设计费、工艺规程制定费、设备调整费、原材料和半成品的试验费、技术图书资料费、未纳入国家计划的中间试验费、研究机构人员的工资、研究设备的折旧、与新产品的试制、技术研究有关的其他经费以及委托其他单位进行科研试制的费用。

  面对新的企业所得税法,研究开发费用到底应该怎样处理?对于这个问题既要兼顾以前政策,又要坚持最新税收政策,因此如何衔接研究开发费用扣除标准则成为执行此项政策的关键。

  对于研究开发费用,税前扣除政策几经变化:

  第一阶段,1996~1999年,政策从无到有,并实现规范管理。

  1996年1月1日,财政部国家税务总局下发了《财政部、国家税务总局关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知》(财工字[1996]41号)明确了企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用增长幅度在10%以上的企业,可再按实际发生额的50%抵扣应税所得额。对此,国家税务总局以国税发[1996]152号文件《国家税务总局关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知》对加计扣除具体事宜进行了明确,盈利企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用,比上年实际发生额增长达到10%以上(含10%),其当年实际发生的费用除按规定据实列支外,年终经由主管税务机关审核批准后,可再按其实际发生额50%,直接抵扣当年应纳税所得额;增长未达到10%以上的,不得抵扣。亏损企业发生的研究开发费用,只能按规定据实列支。如加计扣除费用大于企业当年应纳税所得额,可就其不超过应纳税所得额的部分,予以抵扣;超过部分,当年和以后年度均不再抵扣。

  为规范管理,国家税务总局在1999年1月1日下发并执行《国家税务总局关于印发〈企业技术开发费税前扣除管理办法〉的通知》(国税发[1999]049号)的文件规定:

  享受此政策的范围是:国有、集体工业企业及国有、集体企业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业。

  享受条件:发生的技术开发费用比上年实际增长10%(含10%)以上。

  抵扣限制:实际发生研发费用的50%如大于企业当年应纳税所得额的,可准予抵扣其不超过应纳税所得额的部分;超过部分,当年和以前年度均不再予以抵扣。亏损企业发生的技术开发费用可以据实扣除,但不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。

  程序要求:

  1.纳税人进行技术开发须先立项,并编制技术项目开发计划和技术开发费预算。

  2.技术开发项目立项后,纳税人要及时向所在地主管税务机关提出享受再按技术开发费实际发生额的50%抵扣应纳税所得额的申请,并附送立项书、开发计划、技术开发费预算及有关资料;所在地主管税务机关审核无误后及时层报省级税务机关;省级税务机关应及时审核,并下达审核确认书。

  3.年度终了后一个月内,纳税人要根据报经税务机关审核确认的技术开发计划,当年和上年实际发生的技术开发费及增长比例,按技术开发费实际发生额的50%抵扣的应纳税所得额等情况,报经所在地主管税务机关审查核准后执行。纳税人未取得省级税务机关审核确认书,年度终了后未在规定期限报所在地主管税务机关的,其发生的技术开发费,不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法,但可以据实扣除,纳税人不能提供有关资料的,主管税务机关不予受理。

  技术开发费用基数:纳税人发生的技术开发费,凡由国家财政和上级部门拨付的部分,不得在税前扣除,也不得计入技术开发费实际增长幅度的基数和计算抵扣应纳税所得额。集团公司所属企业依照经国家税务总局或省级税务机关批准的办法上交的技术开发费,出具批准文件和缴款证明,允许税前扣除,但不作为计算增长比例的数额。集团公司当年向所属企业提取的技术开发费,年终如有结余,原则上应计入集团公司的应纳税所得额,缴纳企业所得税。经国家税务总局或省级税务机关批准结转下年使用的,应相应扣减下一年度技术开发费提取数额;以后年度不再提取技术开发费的,其结余应计入集团公司的应纳税所得额缴纳企业所得税。

  集团公司提取技术开发费用规定:集团公司向所属企业提取技术开发费,须在每一纳税年度7月1日前向国家税务总局或省级税务机关申请;超过期限的,不予受理。集团公司向所属企业提取技术开发费的申请,需要附报以下资料:(1)纳税年度技术开发项目立项书;(2)纳税年度技术开发费预算表;(3)上年度技术开发费决算表;(4)上年度集团公司会计决算报表;(5)上纳税年度集团公司所得税纳税申报表;(6)税务机关要求提供的其他资料。集团公司及所属企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市的,集团公司集中提取技术开发费,由集团公司总部所在地省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关审批。集团公司及所属企业跨省、自治区、直辖市的,集团公司集中提取技术开发费,由国家税务总局审批或由总局授权的集团公司所在地的省级税务机关审批。

  第二阶段,2000~2003年,技术开发费用加计扣除适用范围进一步扩大。

  第一、从2000年1月1日起,允许外商投资企业按税法规定在税前加计扣除研究开发费。

  《国家税务总局关于外商投资企业技术开发费抵扣应纳税所得额有关问题的通知》(国税发[1999]173号)规定从2000年1月1日起,技术开发费用加计扣除扩大到外商投资企业、外国企业在中国境内设立机构、场所。

  技术开发费用除前面文件规定的范围内,强调企业从其他单位购进技术或受让技术使用权而支付的购置费或使用费,以及从事技术开发业务的企业发生的属于技术开发服务业务的营业成本、费用,不属于技术开发费用。

  随后,国家税务总局以《国家税务总局关于外商投资企业技术开发费抵扣应纳税所得额的补充通知》(国税函〔2001〕405号)文件对外商投资企业自行或委托进行技术开发、以及受托提供技术开发服务所发生的费用,应如何适用《国家税务总局关于外商投资企业技术开发费抵扣应纳税所得额有关问题的通知》(国税发〔1999〕173号)文件作了进一步明确:

  1.企业应事先编制技术项目开发计划和技术开发费预算,并设立专门机构或者配备专业人员负责实施,而且能够对实际发生的技术开发费进行准确归集和核算。

  2.外商投资企业在技术开发过程中,以占有或共同占有技术开发成果为目的,与其他企业、机关、事业单位、科研机构等组织(以下统称其他单位)合作开发、或委托其他单位开发新产品、新技术和新工艺,其所发生的属于国税发[1999]173号文件规定的技术开发费用(包括支付给受托方的),可以按照《通知》的规定享受加计50%抵扣应纳税所得额的优惠待遇。

  3.程序规定:具体申报期限、审核程序及审批权限由省(自治区、直辖市或计划单列市)级主管税务机关依据有关税收法律、法规及本通知规定,结合当地实际情况制定,报国家税务总局备案。

  4.特别规定:对按照《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第十一条规定弥补以前年度亏损后,当年没有应纳税所得额的企业,其发生的技术开发费不允许享受加计扣除技术开发费用。

  第二、从2003年1月1日起,技术开发费用加计扣除的范围进一步加大,适用各种所有制的工业企业。

  《财政部国家税务总局关于扩大企业技术开发费加计扣除政策适用范围的通知》(财税[2003]244号)规定从2003年1月1日起,将原来适用范围从国有、集体工业企业及国有、集体企业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业扩大到所有财务核算制度健全、实行查账征收企业所得税的各种所有制的工业企业。并明确了工业企业包括从事采矿业、制造业、电力、燃气及水的生产和供应业的企业。

  其他条款没有发生变化。

  第三阶段:2006年至2007年,研究开发费用范围得到扩大、抵扣期限得到延长。

  《财政部、国家税务总局关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》(财税[2006]88号)的颁布实施,从2006年1月1日开始,对财务核算健全、实行查账征税的内外资企业、科研机构、大专院校等(以下统称为企业),企业研究开发新产品、新技术、新工艺发生的技术开发费,在按规定实行100%扣除基础上,允许再按当年实际发生额的50%在企业所得税税前加计扣除。企业年度实际发生的技术开发费用当年不足抵扣的部分,可在以后年度企业所得税应纳税所得额中结转抵扣,抵扣的期限最长不得超过5年。

  标志着研究开发费用扣除发生如下变化:原来政策适用范围从内资工业企业、外资企业和外国企业在中的机构、场所扩展到所有内外资企业、科研机构、大专院校等;原来政策规定企业必须是盈利的企业,目前不作要求;原来规定必须是当年应纳税所得额可以抵扣的部分,目前可以扩展到以后年度不超过5年期限。其中最大的变化还要属于前置条件的取消,即企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用增长幅度在10%以上的这个条件被取消,意味着发生研究开发费用就可以加计扣除,而不论是增长幅度是多少。

  第四阶段:2008年至今,资本化及费用化的区分阶段。

  2008年1月1日实施的新企业所得税税法,实际上延续了财税[2006]88号文件的规定。对于企业而言,应该利用这一优惠政策,加大研究开开力度。同时注意形成无形资产的费用,在摊销时按无形资产的150%进行摊销,这要求要么在会计处理时就按税法规定执行;要么在会计处理上按正常处理执行,然后进行纳税调整。

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